Providencia sobre Facturación Nº 00071

REGISTRO EN EL LIBRO DE VENTAS DEL REPORTE “Z” INDEPENDIENTEMENTE SE REALICEN VENTAS A CONTRIBUYENTES ORDINARIOS Y NO CONTRIBUYENTES DEL IVA

 

Por:     Gustavo A. Zambrano M.
             tavozam@gmail.com
            @tavozambrano

En los actuales momentos, se presenta en un número importante de contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado (IVA) el dilema al momento de registrar en el Libro de Venta del referido impuesto, las operaciones del día, cuando el contribuyente es usuario de máquinas fiscales, ya sea por estar obligado conforme lo exige el artículo 8 de la Providencia Administrativa 0071, o porque el sujeto eligió como medio de documentar sus operaciones dicho dispositivo electromecánico. Este contribuyente, realiza ventas a contribuyentes ordinarios del IVA y a consumidores finales (no contribuyentes) utilizando en ambos casos, la máquina fiscal en cualquiera de sus modalidades (registradora, punto de venta o impresora fiscal), es decir documenta las ventas a contribuyentes del IVA emitiendo facturas a través de la máquina, ya que ella permite emitir la factura colocando el nombre o razón social y RIF del comprador, así mismo, utiliza la máquina también para dejar constancias de las ventas a consumidores finales no contribuyentes del IVA. Al momento de registrar el Reporte “Z” o Reporte Global Diario en el libro de venta, se le presenta una disyuntiva en virtud de lo exigido en el Reglamento de la ley de Impuesto al Valor Agregado, en sus artículos 76, 77 y 78.

Veamos a continuación las exigencias del Reglamento para aquellos contribuyentes que realizan ventas a diferentes contribuyentes y no contribuyentes del IVA.

El artículo 76 señala:

Los contribuyentes deberán registrar cronológicamente y sin atrasos en el Libro de Ventas, las operaciones realizadas con otros contribuyentes o no contribuyentes, dejando constancia de los siguientes datos:

a) La fecha y el número de la factura, comprobantes y otros documentos equivalentes, notas de débito o de crédito y de la guía o declaración de exportación.                                           

b) El nombre y apellido del comprador de los bienes o receptor del servicio, cuando se trate de una persona natural. La denominación o razón social si se trata de personas jurídicas, sociedades de hecho o irregulares, comunidades, consorcios y otros entes económicos o jurídicos, públicos o privados.                                           

c) Número de inscripción en el Registro de Información Fiscal o Registro de Contribuyentes del comprador de los bienes o receptor del servicio.                                            

d) El valor total de las ventas o prestaciones de servicios discriminando las gravadas, exentas, exoneradas o no sujetas al impuesto, registrando además el monto del débito fiscal en los casos de operaciones gravadas.

En el caso de operaciones gravadas con distintas alícuotas, deberán registrarse dichas operaciones separadamente, agrupándose por cada alícuota.

e) El valor FOB del total de las operaciones de exportación. (Destacado mío)                                                 

Por otra parte,  el artículo 77 establece:

Los contribuyentes deberán registrar cronológicamente y sin atrasos en el Libro de Ventas, las operaciones realizadas con no contribuyentes, indicando los siguientes datos:

a) Fecha y Número del primer comprobante emitido en cada día, por las ventas de bienes o prestación de servicio, correspondiente al talonario utilizado.                                            

b) Número del último comprobante emitido en cada día, por las ventas de bienes o prestación de servicio, correspondiente al talonario utilizado.                                              

c) Monto total de las ventas de bienes y prestación de servicio gravados de cada día, por las cuales se han emitido comprobantes o documentos equivalentes.                                  

d) Monto del impuesto en las operaciones del numeral anterior.                                             

e) Monto de las ventas de bienes y prestación de servicio exentas, exoneradas o no sujetas del día, por las cuales se han emitido comprobantes o documentos equivalentes.                                                                        

Parágrafo Primero: Cuando se utilicen simultáneamente varios talonarios de comprobantes, deberán efectuarse los asientos separadamente, por cada talonario y en la forma antes señalada.

Parágrafo Segundo: El registro de las operaciones contenidas en el reporte global diario generado por las máquinas fiscales, se reflejarán en el Libro de Ventas del mismo modo que se establece respecto de los comprobantes que se emiten a no contribuyentes, indicando además el número de registro de la máquina. (Destacado mío)

Y por último dispone el artículo 78:

Los contribuyentes que realicen a la vez ventas de bienes y prestación de servicio a contribuyentes y no contribuyentes, por las cuales emitan facturas, documentos equivalentes o comprobantes generados por máquinas fiscales, contabilizarán en el Libro de Ventas, en forma separada, ambos tipos de operaciones, de acuerdo con los requisitos correspondientes a cada documento, especificados en los artículos 76 y 77 de este Reglamento. (Destacado mío)

Podemos apreciar que estas normas regulan el registro de los documentos de ventas emitidos por los contribuyentes del IVA, utilizando diferentes medios de emisión de los mismos, y para ello distinguimos los siguientes escenarios:

1. Un contribuyente que utiliza como medio de facturación formatos o formas libres, es decir, documentos elaborados por imprentas autorizadas por el SENIAT, deberá registrar en su libro de ventas, todas y cada una de las facturas emitidas detallando de manera específica los datos exigidos en el artículo 76 antes indicado, independientemente se realicen ventas a contribuyentes y no contribuyentes del IVA. Cuando un contribuyente tiene como clientes personas calificadas como contribuyentes del IVA y también posee clientes que no son contribuyentes del IVA y él, utiliza formatos o formas libre, deberá entonces, registrar cada una de las facturas y notas emitidas de manera individual, no podrá realizar asientos globales de las facturas emitidas a no contribuyentes y detallar sólo las emitidas a contribuyentes, este proceder sería contrario a la disposición contenida en el artículo 76 del reglamento.

2. Un contribuyente utiliza como medio de facturación, igualmente formato o formas libres pero a diferencia del caso anterior, él sólo tiene como clientes personas no contribuyentes del IVA, es decir, nunca factura a contribuyentes ordinarios del IVA, como sería el caso de ventas a consumidores finales. El registro al final del día para este tipo de contribuyentes que utiliza formatos o formas libres como medios de facturación, le es permitido realizar registro globales en el libro de ventas, tal y como lo dispone el artículo 77 de Reglamento, no está obligado a registrar individualmente las facturas emitidas a cada consumidor final, podrá realizar asientos resumen indicado el número de la primera y última factura emitida en el día, montos totales de las ventas, impuestos y los totales de las operaciones exentas, exoneradas y no sujetas de ser el caso.

 
Cuando se utilicen “Series” para facturar en distintos puntos de un mismo local o en varios locales deberá igualmente registrarse separadamente cada una de las “Series” utilizadas, con la misma información requerida por cada una.

No está obligado el contribuyente a reflejar en el libro el nombre del cliente (no contribuyente), numero de facturas individuales, monto individual de cada factura, etc, aún cuando la norma desarrolla la obligación de manera imperativa (deberá) y no facultativa (podrá), pienso que si el contribuyente opta por registrar individualmente cada una de las facturas con el señalamiento de los requisitos exigidos en el artículo 76 ejusdem, la Administración Tributaria no podrá sancionarlo, ya que él estaría cumpliendo sus obligaciones de manera extensiva sin incumplir con la norma.

Para este caso, cuando se posee sólo clientes no contribuyentes pero el medio de facturación no es el formato o forma libre, sino que se selecciona o es obligatorio el uso de máquinas fiscales, el contribuyente en este caso, registrará igualmente, el Reporte Global Diario o Reporte “Z” señalando la misma información contenida en dicho reporte y agregando el número de la máquina fiscal que emitió el reporte. No se exige para este supuesto, que se registre en el libro de ventas el número del Reporte “Z”, pero sugiero a los contribuyentes que tomen la previsión de registrar este número del Reporte “Z” en sus registros diarios de ventas, ya que esta información sirve al SENIAT a los fines de llevar el consecutivo de los mismos y demostrar que no se a omitido ningún reporte diario, de esta manera se estaría evitando conjeturas y malos entendidos.

3. La situación se complica cuando el contribuyente posee clientes que son contribuyentes ordinarios y no contribuyentes del IVA, y está obligado al uso de máquinas fiscales o selecciona este medio para documentar sus operaciones de ventas. Se diferencia este supuesto del primero, en que en este caso no se utiliza formato ni forma libre, para este supuesto pareciera aplicar lo establecido en el artículo 78 del Reglamento, pero recordemos que los usuarios de máquinas fiscales lo que emiten al final del día es el Reporte Global Diario o Reporte “Z”. En este documento no se específica las facturas emitidas a contribuyentes y las facturas emitidas a no contribuyentes, para poder separar ambas categorías y cumplir con las exigencias del artículo 76, ni tampoco este reporte me da los elementos para realizar el resumen que exige el 77 para cuando venda a no contribuyentes, por lo que se imposibilita cumplir en este caso con ambas exigencias.

Recordemos que cuando se desarrollo el contenido de los artículos 76 y 77, los mismos están referidos para cuando se usan los formatos o formas libres, no para el caso de facturas emitidas por máquinas fiscales, sin embargo

El Reglamento General de la Ley que Establece el Impuesto al Valor Agregado exige que se asienten en el Libro de Ventas, las operaciones que realice su representada, bien se trate de ventas o prestaciones de servicios realizadas a contribuyentes o no contribuyentes del tributo, estableciendo la forma y los datos que deben registrarse cuando el vendedor realice tales operaciones.

En este sentido, si bien el parágrafo segundo del artículo 77 está dirigido al registro de comprobantes que soporten operaciones realizadas con no contribuyentes, en la actualidad, las máquinas fiscales generan documentos considerados como facturas, las cuales soportan operaciones realizadas con contribuyentes y con no contribuyentes.

Así las cosas, la ampliación de los supuestos documentados a través de máquinas fiscales a operaciones con contribuyentes, no modifica la forma en la que se registra el reporte global diario generado por la máquina fiscal, ya que esta modalidad (registro del reporte “Z”) permite a la Administración Tributaria ejercer un control fiscal íntegro sobre las operaciones documentadas a través de este medio de emisión, por estar ellas almacenadas en la memoria de trabajo de la Máquina Fiscal.

Recordemos que el Reglamento General de la Ley IVA data del año 1999 y no se preveía en él, la posibilidad de documentar operaciones de ventas a contribuyentes ordinarios a través de máquinas fiscales, en aquella época solo el uso de máquinas estaba atribuido para documentar operaciones de venta con consumidores finales, sin embargo, en la actualidad, si la máquina es capaz de colocar el nombre o razón social y RIF del adquirente entonces, se podrá realizar la factura a través de la máquina fiscal.

En consecuencia, pienso que las operaciones que se documenten a través de facturas emitidas por máquinas fiscales, podrán registrarse en el libro de ventas de conformidad a lo dispuesto en el parágrafo segundo del artículo 77 ejusdem, mediante el asiento del Reporte “Z”, en el cual se reflejan los totales de las operaciones del día, tomando en cuenta también registrar el número del Reporte “Z” que es un número continuo día a día.

Debo también señalar, que si el usuario de máquinas fiscales emite facturas a través de formatos elaborados por imprentas autorizadas, en virtud de los supuestos establecidos en el artículo 11 de la Providencia Administrativa 0071 (la máquina fiscal no sea capaz de imprimir el nombre y RIF del adquirente, la máquina fiscal se encuentre inoperante, se realice operaciones por cuenta de terceros, se realice operaciones de exportación), deberá registrar todas las facturas que emita de manera detallada, manteniendo la numeración consecutiva y única de cada día y de un día a otro, aún en los casos de poseer facturas en “Serie”.

De esta manera, espero haber contribuido en traer a discusión un tema de mucha actualidad en el acontecer tributario, Nos contactamos nuevamente los próximos días con otro asunto de interés para todos.

 

Gustavo A. Zambrano M.

    Abogado Tributarista