RATIFICACIÓN DEL CRITERIO DEL SALARIO NORMAL COMO BASE DE
CÁLCULO DEL ISLR DE LOS ASALARIADOS
Por: Gustavo A. Zambrano M
tavozam@gmail.com
@tavozambrano
El Tribunal
Supremo de Justicia en Sala Constitucional, acaba de ratifica una vez más, el
criterio sostenido por ella en la sentencia 301 de fecha 27 de febrero de
2007 y aclarada en sendas sentencia en los años 2007 y 2008, referido a la
base de cálculo del impuesto sobre la renta de las personas naturales
asalariadas, conformada por el “salario
normal” del trabajador, excluyendo las remuneraciones accidentales y
demás estipendios que no revisan carácter salarial.
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En efecto, en la
sentencia 0499 del 30 de junio de 2016 (Expediente 15-0161), se resuelve un
recurso de interpretación acerca del contenido y alcance de las normas y
principios constitucionales, de conformidad con lo previsto en el artículo 25
numeral 17 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia. En esta
oportunidad, los solicitantes plantean una duda en cuanto a la aplicación o
concurrencia de los artículos 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2014
(Derogada por el Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Impuesto Sobre
la Renta en la Gaceta Oficial N° 6.210 Extraordinaria del 30 de diciembre de
2015 conservando el mismo contenido del artículo 31) y 107 de la Ley Orgánica
del Trabajo, los Trabajadores y las Trabajadoras de 2012.
Se fundamentan
los solicitantes del recurso de interpretación, en el hecho que la reforma
del impuesto sobre la renta de 2014, particularmente lo correspondiente al
artículo 31 del texto legal, que define como base imponible de los
contribuyentes asalariados, toda contraprestación o utilidad, regular o accidental, derivada de la prestación
de servicios personales bajo relación de dependencia, independientemente de su carácter salarial. Esta nueva redacción
colide a su juicio, con lo establecido en los artículos 104, segundo aparte,
y 107 de la vigente Ley Orgánica del Trabajo, los Trabajadores y Trabajadoras
de 2012, y adicionalmente contradicen los argumentos establecidos en la
Sentencia 301 del 27 de febrero de 2007, la cual tiene carácter vinculante.
En este sentido,
la Sala Constitucional en la sentencia 0499 antes identificada, precisa que
la interpretación constitucional dictada por ella en la sentencia 301 del 27
de febrero de 2007, se adecúa al supuesto normativo previsto en los artículos
104, segundo aparte, y 107 de la vigente Ley Orgánica del Trabajo, los
Trabajadores y Trabajadoras de 2012, toda vez que dicha norma fue concebida
por el legislador en los mismos términos que había sido redactada en los
Parágrafos Segundo y Cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo
de 1997, respecto al cálculo de las contribuciones, tasas o impuestos sobre
la base del “salario normal”
correspondiente al mes anterior aquél en que se causó.
La Sala
Constitucional ratifica el alcance del contenido del artículo 31 de la Ley de
impuesto sobre la renta y confirma, que el mismo debe ser interpretado de
manera vinculante de acuerdo a los parámetros señalando en la sentencia 301
del 27 de febrero de 2007, en tal sentido se mantiene el criterio de
interpretación asentado en el referido fallo, investido -por demás- de la
autoridad de la cosa juzgada.
Siguiendo
entonces con lo ratificado por esta sentencia 0499 del 30 de junio de 2016,
la renta neta a declarar por las personas naturales asalariadas estará
constituida por el “salario normal”,
entendiendo por éste, la remuneración devengada por el trabajador en forma
regular y permanente por la prestación de su servicio; quedando excluidos del
salario normal: i) las percepciones de carácter accidental, ii) las derivadas
de la prestación de antigüedad y iii) las que la Ley considere que no tienen
carácter salarial.
Otro elemento
importante que ratifica dicha sentencia, es lo concerniente a lo señalado en
el artículo 107 de la Ley Orgánica del Trabajo, los Trabajadores y
Trabajadoras de 2012. En él se fija nuevamente los parámetros cuantitativos
que debe tomarse en cuenta para calcular los diferentes tributos (impuestos,
tasas o contribuciones) de los trabajadores dependientes, sean estos tributos
nacionales, estadales o municipales. Cuando el trabajador esté obligados a
cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará el tributo,
considerando el “salario normal”
correspondiente al mes inmediatamente
anterior a aquél en que se causó.
Aplicando esta
última tesis al impuesto sobre la renta, las personas asalariadas deberán
tomar como referencia para las remuneraciones a declarar en el ejercicio, el “salario normal” devengado en el mes
de noviembre, el cual constituye el mes inmediatamente anterior al momento de
causación del impuesto, que no es más que el 31 de diciembre. Debiendo
excluir del mes de noviembre las retribuciones accidentales, las prestaciones
de antigüedad y las que no revistan carácter salarial recibidas en dicho mes.
Determinado el monto, se multiplica por 12 meses que conforma su ejercicio
fiscal. El resultado será la renta neta a declarar para el ejercicio
correspondiente.
Adicionalmente,
para estos ejercicio 2015 y 2016 debe excluirse las rentas exoneradas, las
cuales están representada por las 3.000 UT conforme al Decreto N° 2.266
publicado en la Gaceta Oficial Nº 40.864 de fecha 08/03/2016. Para el
ejercicio 2015, representaban la suma de Bs. 450.000,00 y para el ejercicio
2016 será la suma de Bs. 531.000,00.
De acuerdo a este
análisis, no me queda la menor duda que los contribuyentes deben presentar
declaración sustitutiva para el ejercicio 2015, en caso de haber incluido
dentro de sus remuneraciones, estipendios accidentales o que no revestían
carácter salarial, por efectos de la sentencia 0499 del 30 de junio de 2016.
No debe interpretarse que la ratificación del Tribunal Supremo tiene efectos
para el 2016 en adelante, recordemos que esta sentencia está ratificando un
criterio que se plasmó como vinculante desde el año 2007, aplicable a a
partir del ejercicio 2008.
Tal y como lo manifesté
en mi publicación titulada “Disputa entre poderes en la nueva reforma del
impuesto sobre la renta a la luz de las personas asalariadas” de fecha 14 de
diciembre de 2014, esperaba este pronunciamiento por parte del Máximo
Tribunal en el año 2015, inclusive pronunciándose sin necesidad de
interposición de ninguna acción por parte de los particulares, ya que
evidentemente el Decreto-Ley de Reforma del Impuesto sobre la Renta
desacataba el criterio vinculante de la sentencia 301 del 27 de febrero de
2007 que interpretaba el artículo 31 de dicha ley.
Sin embargo,
llegó en este mes de junio 2016, planteando contundentemente la posición
asumida sin variación alguna, lo que ratifica la certeza y confianza legítima
como principios que dan seguridad jurídica a los sujetos pasivos de la
relación jurídica tributaria
Me despido de
ustedes hasta una próxima oportunidad, donde abordemos otro tema de actualidad
en materia tributaria.
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